تاثیر زبان گزارشگری مالی گسترش پذیر(XBRL) بر حسابرسی: فرصت یا چالش

نوع مقاله: مقاله پژوهشی

نویسندگان

1 دانشگاه ملی استرالیا

2 دانشگاه زنجان

3 کارشناس ارشد حسابداری دانشگاه ارومیه

چکیده

تکنولوژی XBRL می‌‌تواند زمینه گزارشگری مالی مستمر یکپارچه را فراهم و باعث افزایش دقت در گزارشگری آنلاین اطلاعات مالی گردد. در آمریکا، هیئت نظارت بر حسابداری شرکتهای سهامی عام (PCAOB) رهنمودی را در خصوص خدمات حسابرسی (اعتباردهی به) گزارش‌های مالی مبتنی بر XBRL منتشر نموده است. با توجه به برنامه سازمان بورس و اوراق بهادار ایران در جهت استفاده از XBRL برای گزارشگری مالی در بازار سرمایه، این تحقیق به بررسی فرصت‌ها و چالش‌های مرتبط با بکارگیری XBRL در بازار سرمایه ایران برای حرفه حسابرسی می‌پردازد. با استفاده از پرسشنامه توزیع شده میان حسابداران رسمی، نتایج تحقیق نشان می‌دهد که بکارگیری XBRL در سه حوزه قابلیت مقایسه، صحت اطلاعات و شکل ارائه اطلاعات برای حرفه حسابرسی باعث ایجاد فرصت شده و می‌تواند باعث بهبود در کیفیت حسابرسی شود. از سوی دیگر، ریسک وجود اشتباه در واژه نامه XBRL و همچنین ضرورت تغییر در فرایندهای حسابرسی لازم برای حسابرسی اطلاعات XBRL بعنوان چالش‌های حرفه حسابرسی در صورت بکارگیری XBRL در بازار سرمایه معرفی گردیده‌اند. 

کلیدواژه‌ها

موضوعات


عنوان مقاله [English]

The Impact of XBRL on Auditing: A Treat of Challenge or Opportunity

نویسندگان [English]

  • Masoud Azizkhani 1
  • Mohammad Imani Barandagh 2
  • Hamidreza Mardani 3
چکیده [English]

XBRL technology paves the way for continuous and integrated financial reporting and enhances the accuracy of online financial information reporting. In USA, PCAOB has issued a guideline on audit services of XBRL based financial statements. Considering SEO’s plan of using XBRL technology for financial reporting in the capital market, this research reviews the opportunities and challenges faced by auditors regarding XBRL in Iranian capital market. According to responses gathered by questionnaire from some Iranian CPAs, using XBRL will provide opportunities for audit profession in relation to Comparability, reliability and format of presenting financial information and can increase the audit quality. On the other hand, the risk of errors in XBRL taxonomy and also the necessity of modification to audit procedures required for reviewing XBRL financial statement have been introduced as the main challenges for audit profession in this regard.

کلیدواژه‌ها [English]

  • extensible Business Reporting Language
  • Continuous auditing
  • audit quality

مقدمه

بازارهای تجاری و استفاده‌کنندگان اطلاعات، نیازمند تمهیدات و شرایطی هستند تا شفافیت مراحل گزارشگری را بهبود بخشند. زیرا امروزه گزارشگری تجاری با انبوهی از مشکلاتی چون عدم کارایی، تحلیل نامناسب، انتشار نامناسب اطلاعات در بین استفاده‌کنندگان، روبرو است. بنابراین دستیابی به یک سامانه گزارشگری تجاری مناسب برای حل این مسائل بسیار مهم است که زبان گزارشگری تجاری توسعه پذیر XBRL)1 (بخشی از این نیاز را پاسخ می‌دهد) بزرگ‌اصل و همکاران، 1388).

در دسامبر سال 2008، کمیسیون بورس اوراق بهادار آمریکا (SEC) به ضرورت تهیه صورت‌های مالی با استفاده از XBRL رای داد. طبق این ضرورت، از ژوئن 2009 نزدیک به 500 شرکت بزرگ (بر‌اساس ارزش بازار) ملزم به انجام این الزام جدید شدند و استفاده از این الزام برای دیگر شرکتها در ژوئن 2011 کامل شد. هرچند تا این مقطع الزامی برای حسابرسی اسناد XBRL وجود ندارد، لیکن تلاشهایی در میان مجامع حرفه‌ای و دانشگاهی مبنی بر ضرورت حسابرسی و اعتبار‌بخشی به مستندات گزارش‌های مبتنی بر XBRL شکل گرفته است. با این وجود، PCAOB2 رهنمودی را برای خدمات حسابرسی گزارش‌های مالی مبتنی بر XBRL که در قالب الزامات گزارشگری SEC3 (بصورت داوطلبانه و یا اجباری) انجام شده است، منتشر نموده است. بطور مثال، موسسه حسابرسی دیلویت و همکاران4 در پاسخ به نظرخواهی کمیسیون اوراق بهادار آمریکا عنوان نموده است که در صورت استفاده از XBRL برای کدگذاری اطلاعات مالی، حسابرسی این فرایند و داده‌ها مناسب بوده و ضروری به نظر می‌رسد (پلاملی و همکاران 2008). در نظرخواهی از اعضای انجمن مدیران مالی آمریکا، 69% از پاسخ‌دهندگان، استفاده از حسابرسی مستقل و یا حسابرسی سیستمی را مناسب برای ارایه اعتباربخشی به گزارش‌های مبتنی بر XBRL عنوان نمودند (انجمن مدیران مالی آمریکا، 2009).

اگرچه تلاشهای زیادی توسط دانشگاهیان و شاغلان در حرفه برای مشکلات موجود در حسابرسی اسناد XBRL صورت گرفته ولی این تلاشها بیشتر مختص مشکلات فرایند حسابرسی اسناد XBRL و پیچیدگی­های موجود در آن است و به تهیه یک چارچوب مفهومی در این زمینه توجهی نشده است. اخیراً انجمن حسابداران رسمی آمریکا، با انتشار بیانیه­ای، فهرست شرایط لازم برای جابه­جایی در برچسب‌های XBRL را منتشر نموده است. در فقدان یک چارچوب مفهومی، فرآیند حسابرسی اسناد XBRL فاقد ساختار بوده و فرایند اعتبار‌بخشی به این گزارش‌ها نظام‌‌مند نبوده و از انسجام لازم برخوردار نیست (سیرواستاوار و همکاران 2010).

عملکرد XBRL را می‌توان به یک سیستم بارکد کالا (برای صورت‌های مالی) تشبیه کرد که به کاربران اجازه می‌دهد تا از برچسب‌های متداول ملی یا بین‌المللی برای مشخص‌کردن مفاهیم گزارشگری یک شرکت (بر اساس ویژگی‌های آن شرکت) استفاده کرده و به صورت زنده و با دقت بالا، اطلاعات کدگذاری شده را با نهادهای مالی یا تجاری دیگر مبادله نمایند. چارچوب این زبان مبتنی بر زبان علامت‌گذاری گسترش پذیر XML5 است که توسط انجمن حسابدارن آمریکا جهت ایجاد، تبدیل و تحلیل اطلاعات تجاری استفاده شده و می‌تواند دقت، صحت، کارایی و شفافیت گزارشگری مالی را افزایش دهد. این زبان را می‌توان یک برنامه استاندارد برای حذف ساختار و اصطلاحات ناسازگار و نیز یک روش جاری در فناوری دانست که به عنوان زبان گزارشگری واحد تجاری با قابلیت گسترش میان شرکت‌ها مورد استفاده قرار می‌گیرد. با طراحی این چارچوب‌ و استانداردها در نرم افزارهای مناسب، امکان پردازش و مبادله الکترونیکی اطلاعات مالی فراهم می‌گردد. از آنجا که زبان مذکور براساس اصول زبان علامت‌گذاری گسترش‌پذیر پایه‌گذاری شده، امکان خودتشریحی بودن داده‌ها را فراهم می‌کند. به همین دلیل XBRL فقط بر ارزیابی و تشریح ساختار داده‌ها برای گزارشگری تمرکز می‌کند (زاچاری و همکاران، 2002). البته XBRL، نمودار استاندارد حساب‌ها نیست، بلکه امکان استاندارد‌کردن مفاهیم گزارشگری تجاری متداول را همزمان با انعطاف‌پذیر نمودن لغت‌نامه به منظور مواجهه با شرایط خاص، ایجاد می‌کند. شرکت‌ها می‌توانند از این زبان به عنوان قالب جهانی مبادله اطلاعات برای افزایش در کارایی و بهبود گزارشگری داخل شرکت و ارتباط با استفاده­کنندگان خارجی اطلاعات تجاری، استفاده کنند. در صورت وجود نیاز به استفاده از یک برچسب (tag) منحصر به فرد برای واحدهای تجاری، این امکان برای واحدهای گزارشگر وجود دارد تا در قالب چارچوب مفهومی XBRL این برچسبها را ایجاد نماید. این انعطاف‌پذیری در استفاده از XBRL امکان به‌کارگیری استانداردهای متفاوت حسابداری برای گزارشگری مالی را فراهم آورده و می‌تواند پاسخگوی نیازهای متنوع استفاده‌کنندگان مختلف باشد (بوریتز و همکاران، 2003).

بخش 409 قانون ساربنزآکسلی لزوم ارایه خدمات اطمینان‌بخشی نسبت به صحت گزارش‌های آنلاین موجود را مطرح می­نماید. به‌رغم این پیشرفتهای فناوری اطلاعات برای تهیه گزارش‌ها و اطلاعات مالی آنلاین، حرفه حسابرسی هنوز قادر به ارایه خدمات اطمینان‌بخشی به این نوع گزارش‌های انلاین نگردیده است. XBRL، قابلیت فراهم‌نمودن زمینه گزارشگری مالی مستمر را که می­تواند باعث افزایش دقت در گزارشگری آنلاین گزارش‌های مالی شود، دارا می‌باشد. XBRL، اقدامات مربوط به تهیه، انتقال، تحصیل و تحلیل اطلاعات حسابداری وتجاری را آسان­تر کرده است. اگرچه بکارگیری XBRL می‌تواند مزایای زیادی را به‌همراه داشته باشد ولی ریسک ارایه اطلاعات غیر‌قابل‌اتکا و دارای اشتباه در آن نهفته است. علاوه‌براین، XBRL دارای قابلیت ارایه اطلاعات مورد نیاز برای ارزیابی به‌هنگام توسط حسابرسان مستقل می‌باشد (رچمن، 2004). به‌طور‌مثال، امکان استفاده از روش‌های آماری مانند داده‌کاوی6 برای تعیین معاملات با ریسک بالا وجود دارد. علیرغم مزایای ذکر شده برای استفاده ازXBRL، ریسک ارایه اطلاعات غیرقابل‌اتکا و اشتباه بدلیل امکان وجود اشتباه (خطا) در واژه‌نامه XBRL وجود دارد. بر این اساس، موضوع حسابرسی گزارش‌های مالی مبتنی بر XBRL مورد توجه سیاست‌گذاران و مجامع حرفه­ای قرار گرفته است.

 در سال 2001 سازمان بین‌المللی XBRL واژه‌نامه رسمی "C1 – V1" را منتشر کرد. در سال 2002 و بدلیل تغییرات در استانداردهای حسابداری، سازمان مزبور واژه‌نامه "C1 – V2" را جایگزین واژه‌نامه اولیه نمود. تغییر در استانداردهای حسابداری یکی از مشکلاتی است که می‌تواند در استفاده از واژه‌نامه‌های XBRL بوجود آید. علاوه‌براین، استفاده نادرست از عناصر و برچسب‌های واژه‌نامه یکی دیگر از مشکلات بالقوه است. به‌طورمثال، شرکتی ممکن است از برچسب‌هایی استفاده کند که در آن وجه نقد به صورت نقد و معادل آن تعریف شده باشد و شرکتی دیگر ممکن است از برچسبی استفاده کند که وجه نقد تنها به صورت وجه نقد تعریف شده است. این عدم یکنواختی منجر به محاسبه غلط نسبتهای مالی و در نتیجه اشتباه در مقایسه عملکرد شرکتها می‌شود (بوریتز و همکاران، 2003). کنسرسیوم ملی XBRL آمریکا لیستی از 18000 خطای پیش آمده از بابت برچسب­گذاری در واژه‌نامه را در طبقات ذیل ارائه داد که در نگاره 1، آمده است (مک کین، 2010). این نتایج نشان می‌دهد که استفاده از گزارشگری مالی مبتنی بر XBRL می‌تواند باعث ارایه اطلاعات غیرقابل اتکا و اشتباه گردد.

 

نگاره (1): طبقه‌بندی خطاهای پیش آمده از بابت برچسب‌گذاری غلط در واژه‌نامه

نوع خطا

تعداد خطا

ارزش منفی برای یک عنصر که می‌بایست ارزش مثبت داشته باشند.

12550

مبالغی که باید گزارش می‌شدند ولی گزارش نشدند.

2582

مبالغی برای یک عنصر که باید صفر و یا خالی گزارش می‌شدند.

1530

عناصری که در واژه نامه قبلی بوده‌اند ولی باید حذف می‌شدند.

611

مقادیری برای یک عنصر، که در جای دیگری و برای عنصر دیگری گزارش شده­اند.

398

خطای محاسباتی

358

ارزش مثبت برای یک عنصر که می‌بایست ارزش منفی داشته باشند.

315

 

با توجه به فقدان تحقیقات قبلی در زمینه اثرات بکارگیری XBRL بر حرفه حسابرسی در ایران، تحقیق حاضر تأثیر XBRL را بر حسابرسی صورت‌های مالی مورد بررسی قرار می­دهد و به دنبال پاسخ به این سوال­ها است که: 1) آیا XBRL برای حسابرسی صورت‌های مالی بعنوان یک فرصت است و یا یک چالش؟ 2) چالش‌ها و فرصت‌هایی که در اثر استفاده از XBRLبرای حرفه حسابرسی در حسابرسی صورت‌های مالی بوجود می‌آید، کدامند؟

مروری بر پیشینه

با توجه به نوپا بودن استفاده از XBRL برای گزارشگری مالی در شرکتهای پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار، تاکنون تحقیقات داخلی بسیار کمی در رابطه با فرصت‌ها و چالش‌های استفاده از XBRL در چرخه گزارشگری مالی در ایران انجام شده است. با این وجود، با عنایت به استفاده گسترده از این تکنولوژی در کشورهای دیگر در سال‌های اخیر (بطور مثال، الزام استفاده از XBRL در آمریکا از سال 2011)، تحقیقات اندکی در این رابطه انجام شده است که در زیر به آنها اشاره میشود.

دیوید و همکاران (2000) اعتقاد دارند که کیفیت و کارایی حسابرسی با کاهش زمان مورد نیاز برای دسترسی به داده و تحلیل آنها با استفاده از پایگاه‌های داده بهبود می‌یابند. بهبود در کیفیت منجر به کشف تحریف و حتی‌المقدور پیشگیری از گزارشگری مالی متقلبانه می‌شود. همچنین در دعاوی حقوقی ممکن است از پایگاه­های داده علیه حسابرس به‌عنوان شواهد و مدارک به منظور ارزیابی درستی معاملات و مناسب بودن کار حسابرس در ارزیابی معاملات استفاده شود. با وجود مناسب بودن تکنیک‌های داده­کاوی برای ارزیابی حسابرسی مستمر پایگاه‌های داده ایجاد شده، پیشرفت در روش‌ها و برنامه‌های حسابرسی برای رسیدگی به گزارشگری مالی مبتنی بر استفاده از پایگاههای داده امری ضروری است (دیوید و همکاران، 2000). بر‌این‌اساس، می‌توان گفت که استفاده از تکنولوژی XBRL برای مقاصد گزارشگری مالی بدون در‌نظر‌گرفتن قابلیت اتکای این اطلاعات (عدم حسابرسی مناسب) می­تواند تهدید جدی برای کیفیت و قابلیت اتکای اطلاعات مبادله شده توسط این تکنولوژی باشد (بوریتز و همکاران، 2003).

جیمز (2011) به بررسی فرصت‌ها و چالش‌های گزارشگری مالی و حسابرسی مالی XBRL پرداخت و نتیجه گرفت که، به موازات افزایش استفاده از سیستم‌های حسابداری همزمان، حسابرسی همزمان نیز متداول خواهد شد. تغییرات در فرایند گزارشگری مالی نیازمند ایجاد رویه‌های جدید برای اجرای عملیات حسابرسی است و این تغییرات منجر به تغییر در هدف اصلی حسابرسی مالی و استانداردهای حسابرسی نمی‌گردد. با این وجود، اسناد، مدارک و گزارش‌های الکترونیکی که در قالب حسابداری همزمان تهیه می‌شود، نقش حسابرسان مستقل در فرایند گزارشگری مالی از جمله مقطع خطر حسابرسی و ماهیت تهدیدات را تغییر می‌دهد. به‌طوری که برای حسابرسان مستقل استفاده از XBRL باعث تسریع فرآیندهای اجرای عملیات حسابرسی‌ خواهد شد. از سوی دیگر، حسابرسان نیازمند فراگیری مسائل مرتبط با پردازش­های کامپیوتری و مسائل مرتبط با XBRL هستند. اگر چه تغییرات ایجاد شده در این فرآیندها، متفاوت با فرایند عملیات حسابرسی سنتی است، لیکن عدم حرکت حسابرسان در یادگیری این فرایندهای عملیاتی و آشنایی با محیط حسابرسی مربوطه تا حدود زیادی فاصله حسابرسی و حسابداری را زیاد خواهد کرد (جیمز، 2011).

بسیاری بر این باور هستند که استفاده از XBRLمی‌تواند زمینه پیاده‌سازی حسابرسی مستمر را فراهم آورد ( داو و روحانی 2007). در حسابرسی مستمر، حسابرس به‌صورت مستمر و از طریق دسترسی آنلاین به سیستم‌های حسابداری صاحبکار، می‌تواند بر جریان پردازش رویدادهای تجاری صاحبکار نظارت نماید. امری که در حسابرسی سنتی بدلیل زمان‌بر بودن و هزینه زیاد مقدور نمی‌باشد (داو و روحانی 2007). استفاده از رویه‌های حسابرسی خودکار (سیستمی) در حسابرسی مستمر، افزایش دقت و صرفه‌جویی در زمان انجام رسیدگیها را بدنبال خواهد داشت. با این وجود، طراحی و بکارگیری چنین رویه‌هایی زمان‌بر می‌باشد. علاوه بر این، لزوم استفاده از قضاوت و تردید حرفه‌ای حسابرس در بکارگیری رویه‌های حسابرسی، امری است که باید به آن در حسابرسی مستمر توجه شود (کوگان و همکاران 2008).

پاکروان (1391) نشان داد که فناوری اطلاعات، شیوه تهیه صورت‌های مالی، گزارشگری شرکتها و نحوه حسابرسی و استفاده از این اطلاعات را به شدت دچار تغییر کرده است. این تغییرات از یک طرف باعث دقت و سرعت در ارائه اطلاعات مربوط برای استفاده‌کنندگان شده و از طرفی دیگر، تهدیدی جدی برای توجیه اقتصادی فرایند حسابرسی و مشکلات ناشی از عدم‌تخصص حرفه‌ای حسابرسان برای بررسی صحت و تمامیت و دستیابی به اطمینان‌بخشی نسبت به رویدادهای انعکاس‌یافته به‌عنوان اطلاعات مالی شرکتها می‌باشد (پاکروان، 1391).

بطور کلی آنجه از نتایج تحقیقات محدود قبلی می‌توان برداشت نمود این است که یکی از ابزارهای لازم برای دستیابی به اهداف بکارگیری XBRL در فرایند گزارشگری مالی، ضرورت توجه به ارایه خدمات اعتباربخشی به این گزارش‌ها توسط حسابرسان می‌باشد. آنچه که در تحقیقات قبلی به آن پرداخته نشده این موضوع است که این خدمات اعتبار‌بخشی (حسابرسی) چه چالش‌ها و فرصت‌هایی را برای حرفه حسابرسی بوجود خواهد آورد، که موضوع این تحقیق می‌باشد.

فرضیه‌های پژوهش

فرضیه اصلی اول: استفاده از XBRL برای حسابرسی صورت‌های مالی، یک فرصت ایجاد می‌نماید.

فرضیه فرعی اول: قابلیت مقایسه اسناد نمونه XBRL سرعت و دقت بررسی‌های حسابرسی را افزایش می­دهد.

فرضیه فرعی دوم: صحت اطلاعات موجود در اسناد نمونه XBRL کیفیت بررسی‌های حسابرسی را افزایش می­دهد.

فرضیه فرعی سوم: شکل ارائه اطلاعات در اسناد نمونه XBRL دقت بررسی‌های حسابرسی را افزایش می‌دهد.

فرضیه اصلی دوم: استفاده از XBRL برای حسابرسی صورت‌های مالی چالش ایجاد می­نماید.

فرضیه فرعی اول: استفاده از XBRL، ریسک حسابرسی را، به دلیل وجود واژه‌نامه غلط، افزایش می­دهد.

فرضیه فرعی دوم: استفاده­از XBRL، پیچیدگی کار حسابرسی ­را، بدلیل پیچیدگی طراحی­ نرم­افزار XBRL، افزایش می­دهد.

فرضیه فرعی­سوم: بااستفاده از XBRL، تغییرگسترده وظایف حسابرسی باعث کاهش کیفیت حسابرسی می‌شود.

برای روشنی فرضیات فوق، در ادامه بطور خلاصه به متغیرهای مورد استفاده در فرضیه‌های فوق پرداخته می­شود.

فرضیه اصلی اول: در فرضیه فرعی اول، به قابلیت مقایسه صورت‌های مالی در دوره­های مالی مختلف واحد تجاری و در یک دوره مالی، به قابلیت مقایسه بین اقلام و عناصر صورت‌های مالی بین صنایع مختلف پرداخته می­شود. در فرضیه فرعی دوم، به صحت ماهیت بدهکار و بستانکار عناصر، صحت ثبت رویدادهای مالی، صحت ادغام و طبقه‌بندی و صحت محاسبات پرداخته می­شود. در فرضیه فرعی سوم، نوع طبقه‌بندی عناصر، فرمت الکترونیکی اطلاعات، به‌روز شدن مستمر اطلاعات، به‌موقع بودن اطلاعات و انعطاف­پذیری اطلاعات ارائه شده الکترونیکی مورد بررسی قرار می­گیرد.

فرضیه اصلی دوم: در فرضیه فرعی اول، پیچیدگیهای استانداردهای حسابداری و افزایش احتمال وجود خطا در واژه­نامه، در نظر نگرفتن برخی از ویژگی­های کیفی، عدم تجربه کافی در زمینه طراحی اسناد نمونه XBRL و استفاده از یک واژه­نامه کلی برای تمامی صنایع، مورد بررسی قرار گرفته است. در فرضیه فرعی دوم، به مقررات و الزامات ثبت داده و عدم استفاده کامل از برخی از ابزارهای XBRL پرداخته شده است. در فرضیه فرعی سوم، تغییرات اساسی در فرایند حسابرسی و عدم وجود آمادگی کافی در حرفه حسابرسی در پذیرش XBRL مورد بحث بررسی قرار گرفته است.

روش پژوهش

این تحقیق یک تحقیق توصیفی، پیمایشی است که مبتنی بر تحقیقات میدانی و کتابخانه­ای (از نظر روش گردآوری اطلاعات) است. روش‌های گردآوری اطلاعات در این تحقیق، آمیزه‌ای از روش‌های تحقیق کتابخانه­ای و میدانی است. در روش کتابخانه­ای از طریق مطالعه ادبیات موضوع و پیشینه تحقیق، چارچوب مناسبی برای موضوع فراهم شد. در روش میدانی تحقیق، از طریق پرسش‌نامه، داده‌های مورد‌نیاز برای تایید و یا رد فرضیه‌های تحقیق گردآوری شد.

این تحقیق بر مبنای پرسشنامه صورت گرفته که بر اساس مبانی نظری و پس از مشورت با متخصصان امر (دو نفر استاد دانشگاه، دو نفر از اعضای جامعه حسابدارن رسمی و دو نفر متخصص تکنولوژی اطلاعات) و حذف و یا تعدیل سؤالات نامفهوم، پرسشنامه نهایی تدوین و برای جامعه آماری مورد نظر ارسال شده است.

به منظور کسب پایایی پرسشنامه از روش ضریب آلفای کرونباخ استفاده گردیده است. بدین‌صورت که در ابتدا 25 پرسشنامه بین پرسش‌شوندگان توزیع و پاسخ‌ها جمع‌آوری شد. آلفای کرونباخ محاسبه شده (78%) نشان میدهد که که پرسشنامه از پایایی و قابلیت اعتماد بالایی برخوردار است.

در صورتی که X1، X2،...، Xn نمونه مستقل n تایی از جامعه باشد آنگاه آماره آزمون با توجه به حالات مختلف برآورد، دارای توزیع Z یا t است. اگرجامعه نرمال و  نامعلوم باشد توزیع  به n وابسته بوده و درحالتی که n>30 باشد ملاک آزمون عبارتست از:

t =  =

با توجه به آماره آزمون تعیین شده، در تحقیق حاضر جهت اجتناب از خطای انسانی از نرم‌افزارهای آماری همچون SPSS برای محاسبات فوق استفاده شده است. طبق تعاریف بیان شده برای متغیرها و مشخص شدن رابطه بین متغیرهای مستقل و وابسته، باید از آزمون T تک‌نمونه­ای7 استفاده کرد. آزمون T از پرکاربردترین روش‌های بررسی میانگین جامعه می‌باشد. این آزمون به شکل‌های مختلف، میانگین جامعه را مورد بررسی قرار می‌دهد. در بررسی‌های تک‌نمونه‌ای با آزمون T، محقق میانگین جامعه را با یک مقدار مشخص مقایسه می‌کند. هدف این آزمون بررسی اختلاف معنی‌دار بین میانگین یک جامعه با مقدار یا عددی ثابت است (اسدی و همکاران، 1388).

از آنجا که دانشگاهیان، جامعه حسابداران رسمی، کارشناسان مالی و متخصصین رشته IT با موضوع XBRL ارتباط بیشتری دارند، لذا در این تحقیق به دلایل زیر جامعه مورد بررسی از بین گروه‌های فوق انتخاب شده است:

  • مبحث XBRL به صورت آکادمیک در سطوح بالای دانشگاهی تدریس می‌شود و انتظار می‌رود اساتید دانشگاه به عنوان بسترسازان حرفه حسابداری و حسابرسی از روابط بین متغیرهای تعریف شده در پژوهش حاضر، اطلاعات جامع‌تری داشته باشند.
  • استفاده از XBRL در بورسهای اوراق بهادار کشورهای پیشرفته موجب شده تا انتظار رود که حسابداران رسمی و حسابرسان جهت اطمینان‌دهی به اسناد منتشره، اطلاعات خود را به روز کرده و نسبت به اسناد مذکور آشنایی قابل قبولی داشته باشند. لذا حسابداران رسمی نیز می‌توانند گروه مناسبی برای سوالات تحقیق حاضر باشند7.
  • کارشناسان مالی و متخصصین رشته IT نیز به عنوان افرادی که در این زمینه در شرکتها و سازمانها مشغول به فعالیت هستند و بطور مستقیم ازنرم‌افزارها و ابزارهای منتج شده از XBRL استفاده می‌کنند، می­توانند گروه مناسبی برای پاسخگویی به سوالات این پرسشنامه باشند.

در این پژوهش با توجه به این که داده­ها کیفی هستند، برای محاسبه حجم نمونه از رابطه کوکران که در تحقیقات قبلی برای تعیین حجم نمونه در داده‌های کیفی بکار رفته، استفاده شده است. بر این اساس، اندازه نمونه، تحت تأثیر نسبت موفقیت (p) تعریف می­شود (سرمد و همکاران، 1388).

با در نظر گرفتن سطح اصمینان 95%، از رابطه زیر استفاده می‌گردد:

   

نمونه نهایی پرسش‌نامه‌های جمع‌آوری شده شامل 61 پرسش‌نامه قابل استفاده می‌باشد که فراوانی نمونه بر اساس پراکندگی پاسخ‌دهندگان در نگاره شماره 2 ارایه گردیده است. همانطور که در این نگاره آمده است، 61% از پاسخ‌دهندگان اعضای هیئت علمی دانشگاه بوده و 25% حسابرس بوده‌اند.

 

نگاره (2): فراوانی تعداد پرسشنامه ارسال شده و دریافت شده صحیح

سمت شغلی

تعداد ایمیل ارسال شده

تعداد ایمیل دریافت شده صحیح

فراوانی (%)

نسبت دریافت شده به ارسال شده (%)

دانشگاهی

250

37 (61)

14%

حسابرس

250

15 (25)

6%

حسابدار

250

9 (14)

4%

جمع

750

61 (100)

8%

یافته‌های پژوهش

در نگاره (3) نتایج آزمون فرضیه‌های فرعی مربوط به فرضیه اصلی اول تحقیق ارایه گردیده است.

تأثیر متغیرهای قابلیت مقایسه، صحت اطلاعات و شکل ارائه اطلاعات بر کیفیت و کارایی حسابرسی از نظر پاسخ‌دهندگان مثبت ارزیابی شده است و لذا می­توان گفت XBRL در سه حوزه ذکر شده برای حسابرسی فرصت ایجاد کرده است.

نگاره (3): تجزیه و تحلیل داده­ها، فرضیه اصلی اول

فرضیه

فرض­های آماری

P-value

مقایسه

نتیجه

فرعی اول:

 قابلیت مقایسه

نقیض ادعا H0: µ ≤ 3

ادعا H1: µ > 3

001/0

P-value < 0/05

در سطح اطمینان 95%، H0 رد می­شود، پس فرضیه فرعی اول پذیرفته می­شود.

فرعی دوم:

صحت اطلاعات

نقیض ادعا H0: µ ≤ 3

ادعا H1: µ > 3

001/0

P-value < 0/05

در سطح اطمینان 95%، H0 رد می­شود، پس فرضیه فرعی دوم پذیرفته می­شود.

فرعی سوم:

شکل ارائه

نقیض ادعا H0: µ ≤ 3

ادعا H1: µ > 3

001/0

P-value < 0/05

در سطح اطمینان 95%، H0 رد می­شود، پس فرضیه فرعی سوم پذیرفته می­شود.

اصلی اول:

قرصت حسابرسی

نقیض ادعا H0: µ ≤ 3

ادعا H1: µ > 3

001/0

P-value < 0/05

در سطح اطمینان 95%، H0 رد می­شود، پس فرضیه اصلی اول پذیرفته می­شود.

 

 

نگاره (4): تجزیه و تحلیل داده­ها، فرضیه اصلی دوم

فرضیه

فرض­های آماری

P-value

مقایسه

نتیجه

فرعی اول:

واژه نامه غلط

نقیض ادعا H0: µ ≤ 3

ادعا H1: µ > 3

001/0

P-value < 0/05

در سطح اطمینان 95%، H0 رد می­شود، پس فرضیه فرعی اول پذیرفته می­شود.

فرعی دوم:

پیچیدگی نرم افزار

نقیض ادعا H0: µ ≤ 3

ادعا H1: µ > 3

09/0

P-value > 0/05

در سطح اطمینان 95%، H0 پذیرفته می‌شود، پس فرضیه فرعی دوم پذیرفته نمی­شود.

فرعی سوم:

تغییر وظایف حسابرسان

نقیض ادعا H0: µ ≤ 3

ادعا H1: µ > 3

001/0

P-value < 0/05

در سطح اطمینان 95%، H0 رد می­شود، پس فرضیه فرعی سوم پذیرفته می­شود.

اصلی دوم:

چالش حسابرسی

نقیض ادعا H0: µ ≤ 3

ادعا H1: µ > 3

001/0

P-value < 0/05

در سطح اطمینان 95%، H0 رد می­شود، پس فرضیه اصلی اول پذیرفته می­شود.

تأثیر نامطلوب متغیرهای واژه­نامه غلط و تغییر وظایف حسابرسی بر کیفیت و ریسک حسابرسی مثبت ارزیابی شده است. ولی تأثیر پیچیدگی طراحی نرم افزار XBRL بر کیفیت حسابرسی از نظر پاسخ‌دهندگان مورد تایید قرار نگرفته، لذا پاسخ‌دهندگان اعتقاد دارند که پیچیدگی در طراحی نرم‌افزار XBRLنمی‌تواند بعنوان یک چالش برای حرفه حسابرسی تلقی شود. این نتایج نشان می‌دهد که از نظر پاسخ‌دهندگان، بکارگیری XBRLدر بازار سرمایه در کنار ایجاد فرصت‌هایی برای حرفه حسابرسی، می‌تواند چالش‌هایی نیز برای حرفه داشته باشد.

نتیجه‌گیری و بحث

نتایج این تحقیق نشان می‌دهد که قابلیت مقایسه، صحت اطلاعات و شکل ارائه اطلاعات در اسناد نمونه XBRL، بر کیفیت و کارایی حسابرسی تأثیر می‌گذارد. این نتایج با این نظر طرفداران XBRL برای گزارشگری مالی که اعتقاد دارند استفاده از XBRLمی‌تواند باعث افزایش در کارایی حسابرسی و همچنین کاهش زمان حسابرسی شود، همخوانی دارد. این نتایج با نتایج دیوید و استینبارت (2000) که نشان می­دهد استفاده از XBRL با کاهش زمان موردنیاز برای دسترسی و تحلیل داده‌ها با استفاده از داده‌های بایگانی‌شده در پایگاه داده‌ها (قابلیت مقایسه) باعث بهبود در کیفیت حسابرسی و در نتیجه، کشف تحریف و حتی‌المقدور پیشگیری از گزارشگری مالی متقلبانه می‌شود.

نتایج آزمون فرضیه دوم تحقیق نشان می‌دهد که احتمال وجود خطا در واژه­نامه XBRL و تغییر گسترده در وظایف حسابرسی مربوط به اسناد نمونه XBRL، باعث کاهش کارایی و افزایش ریسک حسابرسی می­شود. وجود واژه‌نامه غلط می­تواند بر بسیاری از محاسبات و شواهد حسابرسی تأثیر منفی داشته و درنهایت باعث ایجاد خدشه در اعتبار­دهی حسابرسان به گزارش‌های مبتنی بر XBRL گردد. از طرفی تغییرات گسترده در وظایف حسابرسان بدون وجود پیش‌زمینه و دانش موردنیاز در حسابرسان، می­تواند بر کیفیت حسابرسی تأثیر نامطلوب گذاشته و ریسک حسابرسی را افزایش دهد. این نتایج با نتایج پاکروان (1391) که نشان می­دهد به‌کارگیری XBRL برای گزارشگری مالی، علی­رغم بهبود در دقت و سرعت ارائه صورت‌های مالی، باعث ایجاد مشکلاتی در توجیه اقتصادی فرآیند حسابرسی و مشکلات ناشی از عدم تخصص حرفه‌ای حسابرسان برای بررسی صحت و تمامیت اطلاعات گزارش‌شده و دستیابی به اطمینان‌بخشی نسبت به رویدادهای انعکاس یافته در صورت‌های مالی می‌گردد، همخوانی دارد.

با توجه به نتایج این تحقیق و در راستای استفاده از مزیت‌های XBRL ناشی از تأثیر مثبت آن بر قابلیت مقایسه، صحت اطلاعات و نحوه ارائه اطلاعات در صورت‌های مالی، به حسابرسان پیشنهاد می‌گردد که در جهت استفاده از این امکان XBRL، موضوع ضرورت بازنگری در برنامه­های رسیدگی بخصوص بازنگری در برنامه‌های رسیدگی حسابرسی جهت پوشش ریسک‌های مرتبط با به‌کارگیری XBRL مانند ریسک وجود واژه‌نامه غلط را موردتوجه قرار دهند. سازمان حسابرسی به‌عنوان متولی تدوین استانداردهای حسابرسی می­تواند با تدوین دستورالعمل­های مناسب برای حسابرسی مدارک مبتنی بر XBRL (همانند PCAOB در آمریکا) به حسابرسان درزمینه آمادگی جهت حسابرسی گزارش‌های مبتنی بر XBRL کمک نماید.

علاوه بر این، ازآنجاکه یکی از چالش‌های XBRL برای حرفه حسابرسی احتمال اشتباه در واژه‌نامه XBRL می‌باشد، به سازمان بورس و اوراق بهادار به‌عنوان متولی پیاده‌سازی XBRL در بازار سرمایه پیشنهاد می‌شود که فرایند تهیه و بررسی واژه‌نامه XBRL و همچنین به‌روزرسانی این واژه‌نامه با همکاری نزدیک با سازمان حسابرسی و جامعه حسابداران رسمی ایران صورت گیرد تا از احتمال وجود خطا و اشتباه در واژه‌نامه جلوگیری شود. با توجه به روند فراگیر استفاده از XBRL در دنیا و به‌تبع آن ایران، و نیز عدم آموزش مدون مباحث مربوط به XBRL در آموزش رشته حسابداری در دانشگاه‌ها و موسسه‌های آموزش عالی کشور، موضوع لحاظ نمودن این مبحث در آموزش رشته حسابداری برای دانشجویان از اهمیت زیادی برخوردار است که شایسته است موردتوجه گروه‌های آموزشی حسابداری دانشگاه‌ها قرار گیرد.

این پژوهش همانند سایر پژوهش‌ها دارای محدودیت‌هایی بدین شرح بوده است: داده‌های این پژوهش از طریق پرسش‌نامه جمع‌آوری گردیده است که نتایج این تحقیق را مشمول محدودیت‌های ذاتی حاکم بر پرسش‌نامه می‌نماید. علاوه بر این، به دلیل عدم استفاده عملیاتی از XBRL در ایران در زمان انجام این پژوهش، ممکن است که نظرات پاسخ‌دهندگان در خصوص چالش‌های استفاده از XBRL برای حرفه حسابرسی برای پاسخ‌دهندگان بخصوص حسابرسان، در زمان قبل و بعد از پیاده‌سازی XBRL دارای تفاوت‌هایی باشد. با توجه به اینکه فاز اول گزارشگری مبتنی بر XBRL در شرکت‌های پذیرفته‌شده در بورس و اوراق بهادار در سال 1392 اجرایی گردیده است، تحقیقات آتی می‌توانند با بررسی مجدد این موضوع، به ارزیابی نتایج این تحقیق و یا شناسایی چالش‌های جدیدی که ممکن است بعد از استفاده از XBRL بروز نمایند، بپردازند. همچنین، موضوع بررسی مزایای ناشی از استفاده از XBRL برای ناشران و استفاده‌کنندگان اطلاعات مالی می‌تواند موردتوجه پژوهش‌های آتی قرار گیرد.

پی‌نوشت‌

Public Company Accounting Oversight Board

2

eXtensible Business Reportin language

1

Deliotte and Touche

4

Security & Exchange Commission

3

Data Mining

6

eXtensible Markup Language

5

7  انجمن‌های حرفه‌ای حسابداری (مانند جامعه حسابداران خبره و جامعه حسابداران رسمی) و همچنین سازمان بورس و اوراق بهادار دوره‌های آموزشی متعددی برای آَشنایی افراد با موضوع XBRL برگزار نموده‌اند.

 

اسدی، غلام‌حسین؛ جمالی، حسن خان. (1388). روش تحقیق در مطالعات مالی و اقتصادی با رویکرد تحلیل داده، تهران: دانشکده امور اقتصادی.

بزرگ اصل، موسی؛ ولی پور کنی، جمال. (1385). آشنایی با مفاهیم و کاربرد زبان گزارشگری تجاری گسترش‌پذیر، فصل‌نامه حسابدار رسمی شماره 9، 8.

پاکروان، لقمان. (1391). حسابرسی زبان گزارشگری مالی گسترش‌پذیر، روزنامه دنیای اقتصاد، مهرماه 91.

سرمد، زهره؛ عباس، بازرگان؛ حجازی، الهه. (1388). روش‌های تحقیق در علوم رفتاری، تهران: انتشارات آگه.

Alles MG. , Kogan A. and Vasarhelyi, MA. (2008). Putting continuous auditing theory into practice: lessons from two pilot implementations. J InfSyst a.

Boritz, J. E. and W. G. (2003). Assurance Reporting for XBRL: XARL (eXtensible Assurance Reporting Language).

CFA Institute Member Survey: XBRL. (2009). CFA Institute Market Research.

David, J. S. and Steinbart, P. J. (2000). Data Warehousing and Data Mining: Opportunities for Internal Auditors. Altamonte Springs, FL: The Institute of Internal Auditors Research Foundation.

Du H. and Roohani, S. (2007). Meeting challenges and expectations of continuous auditing in the context of independent audits of financial statements. Int J Auditing, 11, (2): 133.

James ,G. (2007). XBRL: Opportunities and challenges in Enhancing financial reporting and Assurance Processes, Current Issues in auditing.

McCaan, D. (2010). XBRL Error. Available at http: //www. cfo. com/ article. cfm/14529555

Plumlee, D. and Plumlee, M. (2008). Assurance on XBRL financial reporting. Working Paper: University of Utah.

Rechtman, Y. (2004). Continuous auditing and XBRL. The Trusted Professional, NYSSCPA 7 (8). 22. Z.

Srivastava, R. P. and Kogan, A. (2010). Assurance on XBRL Instance Document: A Conceptual Framework of Assertions. International Journal of Accounting Information information systems.

XBRL Foundation Certificate Holders available at: http: //xbrl. org/certification–holders

Zachary Coffin -Mike Willis. (2002). Corporate Reporting and the Internet: Understanding-and Using-XBRL.